Ввиду того что созданное товарищество не является юридическим лицом, налогоплательщиками в части доходов и иных объектов налогообложения являются участники договора совместной деятельности. Исключение из этого правила составляют НДС и акцизы, плательщиком которых в части всех операций товарищества признается участник договора, который ведет учет имущества и (или) осуществляемых операций.

В то же время на основании ст. 29 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) участники договора совместной деятельности вправе определить одного из товарищей их уполномоченным представителем. В таком случае уполномоченный товарищ будет осуществлять свои полномочия на основании доверенности, выданной участниками в соответствии с гражданским законодательством.

Согласно ст. 185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, с обязательным приложением печати этой организации.

При осуществлении операций в рамках совместной деятельности читателям необходимо учитывать, что если ведущая общие дела организация пользуется льготами по тем или иным налогам, то действие этих льгот не распространяется на отношения, связанные с осуществлением операций в рамках договора простого товарищества. И наоборот, если участники вправе воспользоваться льготами по налогообложению в части совместно осуществляемой деятельности, то действие этих льгот распространяется только на отношения, существующие в рамках отдельного баланса простого товарищества. В части своей основной деятельности участники могут и не иметь права на соответствующие льготы, которыми они воспользовались в рамках созданного товарищества.

Договоры простого товарищества часто заключаются именно для снижения налоговой нагрузки. Как минимум, это обусловлено тем, что вносимые и возвращаемые вклады не облагаются НДС. В связи с этим сделки по совместной деятельности всегда являются объектом пристального внимания налоговых органов.

3.1. Налог на добавленную стоимость

В соответствии со ст. 174.1 НК РФ при совершении операций в соответствии с договором совместной деятельности на одного из участников товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные главой 21 настоящего Кодекса. При этом данный участник будет являться плательщиком НДС вне зависимости от того, имеет он в части своей основной деятельности льготы по данному налогу или нет (в том числе применяет он упрощенную систему налогообложения или нет).

В частности, как указано в письме Минфина России от 21.02.2006 № 03-11-04/2/49, так как предпринимательская деятельность в рамках договора простого товарищества осуществляется его участниками без образования юридического лица (п. 1 ст. 1041 ГК РФ), а субъектами упрощенной системы налогообложения признаются организации, то есть юридические лица и индивидуальные предприниматели, то применяющая упрощенную систему налогообложения организация, осуществляющая ведение общих дел по договору совместной деятельности, признается плательщиком НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, осуществляемых в рамках вышеуказанного договора.

Соответственно именно данный товарищ обязан выставлять в установленном порядке счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав согласно договору совместной деятельности, а также вести книги покупок и книги продаж и журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур . Как следствие тому, и вычеты по налогу при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках простого товарищества применяет именно участник, ведущий общие дела. Для получения налоговых вычетов товарищ, регистрирующий счета-фактуры поставщиков (исполнителей) и принимающий к учету товары (работы, услуги), должен, кроме того, вести согласно п. 3 ст. 174.1 НК РФ раздельный учет товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, которые используются при осуществлении операций в соответствии с договором совместной деятельности и применяются при реализации иной деятельности.

Уполномоченный участник совместной деятельности представляет также в налоговые органы налоговую декларацию по НДС по операциям, осуществляемым в рамках договора простого товарищества.

В обязанности ведущего общие дела товарища входит также заполнение отдельных (в рамках договора совместной деятельности) книги покупок и книги продаж.

Счета-фактуры подлежат оформлению как при реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, так и при экспорте товаров (работ, услуг). При этом счета-фактуры должны выставляться также и в случае, если осуществляются операции, освобождаемые от обложения НДС.

На основании п. 5 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению НДС (освобождаются от налогообложения), счета-фактуры должны выставляться без выделения соответствующих сумм налога. При этом на счетах-фактурах, а также на расчетных документах и первичных учетных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка их оформления, которые определены в п. 5 и 6 ст. 169 настоящего Кодекса, не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению. В свою очередь, невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может служить основанием для отказа в принятии к вычету соответствующей суммы НДС.

Согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, выставления счетов-фактур не требуется. Данные действия заменяет выдача покупателям кассового чека или иного документа установленной формы, а именно бланка строгой отчетности.

Типовая форма счета-фактуры приведена в приложении № 1 к постановлению Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

Счет-фактура должен содержать достоверные сведения о грузоотправителе (продавце) и грузополучателе (покупателе), включая их ИНН и КПП. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, включая те из них, которые содержат недостоверные сведения о налогоплательщике, не могут служить основанием для принятия к вычету или возмещению сумм НДС, предъявленных покупателю продавцом.

Исходя из этого выступающему в качестве покупателя товарищу, который уплачивает НДС, рекомендуется осуществлять проверку полноты и достоверности сведений, указанных продавцом, включая оформление соответствующих запросов в налоговые органы или пользование соответствующими справочными базами.

Как указано в письмах МНС России от 26.02.2004 № 03-1-08/525/18 и Минфина России от 08.12.2004 № 03-04-11/217, изменения внешней формы счета-фактуры, в том числе заполнение счета-фактуры комбинированно (компьютерным и ручным способом), не должны нарушать последовательность расположения, содержания и числа показателей, утвержденных в типовой форме счета-фактуры. Исходя из этого разрешается внесение от руки каких-либо сведений в уже оформленные счетафактуры.

Допускается оформление счетов-фактур и на нескольких листах (в связи с большим количеством позиций товаров, работ, услуг), что подтверждено в письме Минфина России от 15.05.2006 № 03-04-09/11. В таких случаях реквизиты «Руководитель организации» и «Главный бухгалтер» проставляются на последнем листе счета-фактуры. При этом должна быть обеспечена сквозная нумерация листов счета-фактуры.

В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Счет-фактура оформляется в двух экземплярах. При этом первый экземпляр передается покупателю, а второй экземпляр остается продавцу. По соглашению сторон сделки может предусматриваться оформление счетов-фактур в количестве экземпляров, большем чем два.

Днем выполнения работ для целей применения вышеуказанных норм считается день подписания акта сдачи-приемки работ. На это указывает, в частности, письмо Минфина России от 11.03.2005 № 03-04-05/02.

Что касается оказываемых услуг, то под датой их оказания целесообразно рассматривать окончание соответствующего периода (как правило, месяца), за который они оказываются.

Действующим законодательством не предусмотрено право досрочного выставления счетов-фактур, то есть до момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Учитывая, что в качестве условия для вычетов соответствующих сумм НДС для покупателей является наличие оформленных в строго установленном порядке счетов-фактур, соответствующие суммы вычетов могут уменьшать исчисленную к уплате в бюджет сумму налога только в том налоговом периоде, в котором фактически были получены счета-фактуры. На это обращено внимание налогоплательщиков в письме Минфина России от 23.06.2004 № 03-03-11/107.

При выставлении счетов-фактур следует учитывать особенности условий заключения договоров поставки, учета и расчетов при отгрузке товаров (оказания услуг) в отдельных отраслях, связанных с непрерывными долгосрочными поставками в адрес одного и того же покупателя, такими, как непрерывный отпуск товаров и оказание услуг по транспортировке одним и тем же покупателям электроэнергии, нефти, газа; оказание услуг электросвязи, банковских услуг; ежедневная многократная реализация в адрес одного покупателя хлеба и хлебобулочных изделий, скоропортящихся продуктов питания и т.д.

В этих случаях допускается составление счетов-фактур в соответствии с условиями договора поставки, заключенного между продавцом и покупателем товаров (услуг), актами сверки осуществленных поставок и выставление счетов-фактур покупателям одновременно с платежно-расчетными документами, но не реже одного раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем. При этом составление счетов-фактур и регистрация их в книге продаж должны производиться в том налоговом периоде, в котором состоялась реализация этих товаров (оказание услуг) в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения (письмо МНС России от 21.05.2001 № ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость»).

Исходя из вышеизложенного допускается выставление счетов-фактур покупателям одновременно с платежно-расчетными документами не позднее 5-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором продавцом осуществлялись непрерывные долгосрочные поставки товаров в адрес одного и того же покупателя.

Получившие от продавцов счета-фактуры поставщики имеют право на осуществление налоговых вычетов в том налоговом периоде, в котором фактически получен оформленный в установленном порядке счет-фактура (см. также письмо Минфина России от 23.06.2004 № 03-03-11/107), а не в том периоде, в котором были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги). В данном случае дата оформления счета-фактуры значения не имеет.

В качестве подтверждения даты получения счета-фактуры, направленного поставщиком товаров по почте, может быть принята запись в журнале регистрации входящей декларации, что подтверждено письмом Минфина России от 16.06.2005 № 03-/04-11/133.

В соответствии с п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС определяется с учетом сумм, полученных за реализованные и (или) предстоящие к реализации товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Обложению НДС подлежат также суммы полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) авансовых платежей (предварительной оплаты).

В соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ при получении товариществом предварительной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) и (или) передачи имущественных прав уполномоченный товарищ исходя из расчетной ставки (18/118 или 10/110) обязан исчислить причитающиеся к уплате суммы налога с полученных авансовых платежей (предварительной оплаты).

При этом продавцом самостоятельно оформляется счет-фактура с выделением по расчетной ставке причитающейся к уплате суммы НДС. Данный счет-фактура подлежит регистрации в книге продаж.

Исходя из письма Минфина России от 25.08.2004 № 03-04-11/135 «О составлении счета-фактуры на сумму аванса» причитающаяся к уплате сумма НДС отражается в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога» счета-фактуры. Графа 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога» счета-фактуры не заполняется.

В случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счете-фактуре в соответствии с подпунктом 4 п. 5 ст. 169 НК РФ должен быть указан номер платежно-расчетного документа, по которому были перечислены авансы (предварительная оплата).

Не оформляется счет-фактура при получении авансовых платежей (предварительной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), не облагаемых НДС.

Необходимо учитывать, что согласно п. 6 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, исчисленные с авансовых платежей (предварительной оплаты), которые предусмотрены п. 8 ст. 171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Кроме того, на основании п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам также подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих авансовых платежей покупателю.

Касаясь участников товарищества, необходимо учитывать, что на основании п. 3 ст. 39 НК РФ НДС не облагается передача имущества участниками в качестве вклада по договору совместной деятельности. Наряду с этим ранее принятые к вычету суммы НДС по такому передаваемому имуществу подлежат восстановлению в порядке, установленном подпунктом 2 п. 3 ст. 170 НК РФ. Восстановлению в отношении объектов основных средств и нематериальных активов подлежат суммы, определяемые пропорционально остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Восстановленные суммы учитываются в составе прочих расходов на основании ст. 264 НК РФ. Операции по восстановлению НДС осуществляются в том налоговом периоде, в котором имущество было передано.

Не облагается НДС также возврат имущества при прекращении договора совместной деятельности, но только в пределах первоначального взноса соответствующего участника (подпункт 6 п. 3 ст. 39 НК РФ). Сверх вышеуказанной величины передаваемое имущество облагается НДС.

3.2. Акцизы

В соответствии со ст. 180 НК РФ обязанность по исчислению и уплате всей суммы акциза, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения и осуществляемым в рамках договора совместной деятельности, признается организация, ведущая дела простого товарищества.

Если дела простого товарищества ведутся совместно всеми участниками, они обязаны определить того товарища, который будет исполнять обязанности по исчислению и уплате всей суммы акциза по операциям образованного товарищества.

Не позднее дня осуществления первой операции, признаваемой объектом обложения акцизами, уполномоченный товарищ обязан известить налоговый орган об исполнении им обязанностей налогоплательщика в рамках договора совместной деятельности. Такое извещение оформляется по типовой форме № 9-АКПТ-1 «Извещение налогового органа организацией – участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) об исполнении обязанностей по исчислению и уплате всей суммы акциза, исчисленной по операциям, осуществляемым в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности)», утвержденной приказом МНС России от 23.08.2001 № БГ-3-09/303.

Читателям необходимо учитывать, что главой 22 НК РФ определена солидарная ответственность участников договора простого товарищества по исполнению обязанности по уплате акцизов. Соответственно если ведущий дела товарищ не уплатит акциз, отвечать придется всем вместе.

3.3. Налог на прибыль

Согласно ст. 278 НК РФ один из участников товарищества должен быть уполномочен на осуществление учета доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения. При этом в любом случае таким участником может быть российская организация или физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации. Если хотя бы одним из участников товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения должно осуществляться российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором.

По результатам каждого отчетного (налогового) периода участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом прибыль каждого участника товарищества, которая устанавливается пропорционально доле соответствующего участника товарищества согласно договору, в прибыли товарищества, полученной за соответствующий отчетный (налоговый) период. При этом общая сумма прибыли товарищества за отчетный (налоговый) период определяется от деятельности всех участников в рамках созданного товарищества.

Уполномоченный товарищ ежеквартально оформляет документально произведенные расчеты и сообщает о суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом.

Оформленный документ должен содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете»:

– наименование документа;

– дату составления документа;

– наименование организации, от имени которой составлен документ;

– измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

– наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

– личные подписи указанных лиц.

Можно предположить, что если участником договора является лицо, уплачивающее налог на прибыль ежемесячно, то оформлять расчет уполномоченному товарищу в части вышеуказанных участников придется ежемесячно.

Полученная от уполномоченного товарища информация используется прочими участниками договора совместной деятельности при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Доходы, полученные от участия в товариществе, включаются ими в состав внереализационных доходов (п. 9 ст. 250 НК РФ) на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода. На это указано в подпункте 5 п. 4 ст. 271 НК РФ. В свою очередь, убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются.

Организация, которая осуществляет учет доходов и расходов товарищества, учитывает при распределении прибыли и свою доля участия в созданном товариществе. В аналогичном (вышерассмотренном) порядке она определяет прибыль в части своего участия, которая подлежит налогообложению в составе внереализационных доходов этого участника совместной деятельности.

Как отмечено в письме Минфина России от 11.01.2006 № 03-03-04/4/2, НК РФ не предусмотрено включение в налоговую базу по налогу на прибыль доходов, полученных участниками товарищества в виде компенсаций понесенных ими и переданных на отдельный баланс совместной деятельности затрат, непосредственно относящихся к совместной деятельности. При этом подразумевается, что расходы, понесенные участником простого товарищества, непосредственно относящиеся к совместной деятельности, переданные на отдельный баланс совместной деятельности, также не учитываются для целей налогообложения прибыли у данного участника товарищества.

В силу требований п. 4 ст. 273 НК РФ все участники договора простого товарищества обязаны определять доходы и расходы для целей налогообложения прибыли исключительно по методу начисления. Если в договор вступает организация, определяющая доходы и расходы по кассовому методу, она обязана перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала того налогового периода, в котором был заключен такой договор.

Участники совместной деятельности должны включать в налоговую базу суммы распределенной прибыли даже в случае, если они фактически не получают соответствующие суммы на свой счет, а направляют их на развитие созданного товарищества или на иные цели. Это объясняется необходимостью ведения учета доходов и расходов по методу начисления.

Согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ участники, применяющие упрощенную систему налогообложения, включают суммы полученной от совместной деятельности прибыли в состав внереализационных доходов только после фактического поступления денежных средств.

Для организаций – участников договора совместной деятельности передача имущества (имущественных прав) в качестве вкладов в создаваемое товарищество не признается реализацией для целей исчисления налога на прибыль.

В случае прекращения действия договора совместной деятельности при распределении дохода от деятельности товарищества товарищи не корректируют ранее учтенные ими при налогообложении доходы на доходы, фактически полученные ими при распределении дохода от деятельности товарищества (п. 5 ст. 278 НК РФ). Иными словами, если по итогам договора полученные доходы окажутся меньше ранее учтенных при налогообложении доходов, перерасчет не производится.

В свою очередь, отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения.

Имущество, имущественные права и (или) неимущественные права, имеющие денежную оценку, которые получены участниками при выделении или разделе общего имущества в пределах вклада в договор совместной деятельности, не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль на основании подпункта 5 п. 1 ст. 251 НК РФ. Превышение стоимости возвращаемого имущества, приобретенного в ходе реализации договора совместной деятельности, над стоимостью имущества, внесенного в качестве вклада по данному договору, учитывается в составе внереализационных доходов участников – получателей этого имущества в том отчетном (налоговом) периоде, в котором имущество было получено и сторонами подписан акт приема-передачи имущества. Если стоимость возвращаемого имущества ниже стоимости имущества, внесенного в качестве вклада по договору, возникшая отрицательная разница не уменьшает налогооблагаемую базу участника на основании п. 6 ст. 278 НК РФ.

В соответствии с п. 1.1 ст. 259 НК РФ организации имеют право уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10 % первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются согласно ст. 257 настоящего Кодекса.

Вышеуказанная «амортизационная льгота» рассчитывается исходя из 10 % от первоначальной стоимости основных средств. Поэтому независимо от формы собственности (долевой, совместной или иной) на объект строительства расчет «амортизационной льготы» в размере 10 % производится от первоначальной стоимости объектов основных средств.

Согласно вышеприведенным нормам НК РФ льгота предоставляется налогоплательщику-организации, которая учитывает объект основных средств на правах собственности у себя на балансе. Например, если акт приема-передачи объекта строительства подписан основным инвестором, то право на «амортизационную льготу» должен заявить в налоговой декларации именно основной инвестор, а затем уже в бухгалтерском учете он обязан провести распределение суммы льготы между участниками (см. письмо Минфина России от 21.12.2006 № 03-03-04/1/852).

3.4. Налог на имущество организаций

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, внесенное в совместную собственность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета.

Налоговая база определяется в рамках договора совместной деятельности исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного по договору совместной деятельности, а также исходя из остаточной стоимости иного признаваемого объектом налогообложения имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей и учитываемого на отдельном балансе простого товарищества одним из участников, ведущим общие дела.

Плательщиком налога на имущество организаций признается каждый участник простого товарищества. При этом на основании ст. 377 НК РФ каждый участник договора совместной деятельности производит исчисление и уплату налога на имущество организаций в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога на имущество организаций производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

Для реализации вышеуказанных положений товарищ, ведущий учет общего имущества, обязан сообщать не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным, каждому участнику договора совместной деятельности сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей.

Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется исходя из остаточной стоимости объектов основных средств, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375 НК РФ). При этом в части не подлежащих амортизации объектов основных средств налог на имущество организаций исчисляется с их стоимости, определяемой как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого квартала (года).

В соответствии с ПБУ 6/01 амортизации не подлежат законсервированные объекты мобилизационных мощностей, а также объекты, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, музейные предметы и музейные коллекции и т.д.).

Исходя из вышеизложенного в части не подлежащих амортизации объектов основных средств должен быть организован отдельный налоговый учет сумм износа, уменьшающих стоимость имущества для целей формирования налоговой базы по налогу на имущество организаций. Соответствующие положения об организации такого налогового учета должны быть закреплены в учетной политике организации, применяемой для целей налогообложения.

Исходя из п. 4 ст. 376 НК РФ определяемая в рамках формирования налоговой базу по налогу на имущество организаций величина среднегодовой (средней) стоимости имущества за соответствующий налоговый (отчетный) период устанавливается как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Как было указано в письме Минфина России от 18.04.2005 № 03-06-01-04/204, для целей определения среднегодовой (средней) стоимости имущества за налоговый (отчетный) период годовая сумма износа по не подлежащим амортизации объектам основных средств может быть равномерна распределена по месяцам налогового периода. Исходя из этого налоговое законодательство допускает ежемесячное исчисление сумм износа по не подлежащим амортизации объектам основных средств для целей формирования налоговой базы по налогу на имущество организаций.

Причитающаяся к уплате по принадлежности сумма налога на имущество организаций устанавливается как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый или соответствующий отчетный период.

В течение календарного года организации исчисляют и уплачивают авансовые платежи по налогу на имущество (п. 4 ст. 382 НК РФ) по итогам каждого отчетного периода (I квартал, полугодие, девять месяцев) в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой ставки и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период.

В соответствии с п. 6 ст. 382 НК РФ законодательный (представительный) орган субъекта Российской Федерации при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу на имущество организаций в течение налогового периода.

3.5. Единый социальный налог

Так как созданное товарищество не является юридическим лицом, то оно не может выступать в качестве работодателя. Исходя же из требований ст. 249 ГК РФ каждый участник совместной деятельности обязан соразмерно своей доле участвовать в уплате единого социального налога с выплат, начисленных в пользу лиц, занятых в рамках совместной деятельности.

Для реализации вышеприведенных положений единый социальный налог может уплачиваться каждым участником совместной деятельности пропорционально своей доле или же одним из товарищей, уполномоченным на то прочими участниками.

В любом случае, как указано в письме МНС России от 19.06.2001 № СА-6-07/463@ «О направлении разъяснений», ведущий общие дела товарищ обязан составлять и представлять участникам договора информацию, необходимую им для формирования налоговой и иной документации.

Таким образом, каждый участник совместной деятельности является плательщиком единого социального налога с выплат, начисленных в пользу работников, занятых в совместной деятельности. При этом выплаты и вознаграждения работникам должны начисляться пропорционально доходам, полученным каждым участником совместной деятельности.

3.6. Упрощенная система налогообложения

В соответствии с п. 3 ст. 346.14 НК РФ организации, являющиеся участниками договора о совместной деятельности и применяющие упрощенную систему налогообложения, имеют право применять в качестве объекта налогообложения исключительно доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. При этом данная норма введена с 1 января 2006 года Федеральным законом от 21.07.2005 № 101-ФЗ «О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации».

Порядок применения данной нормы разъяснен в письме Минфина России от 01.08.2006 № 03-11-02/169.

Согласно п. 2 ст. 346.14 НК РФ объект налогообложения не может меняться налогоплательщиками в течение трех лет с начала применения вышеуказанной системы налогообложения. Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.07.2005 № 101-ФЗ организациям, перешедшим на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 года и выбравшим объект налогообложения в виде доходов, было предоставлено право с 1 января 2006 года изменить объект налогообложения, уведомив об этом налоговые органы не позднее 20 декабря 2005 года.

Если организация применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов с 1 января 2003 года, то она имела право изменить с 1 января 2006 года объект налогообложения на доходы, уменьшенные на величину расходов, и являться участником договора простого товарищества (договора совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом.

Если организация начала применять упрощенную систему налогообложения после 1 января 2003 года, то есть на 1 января 2006 года у нее не истек трехлетний срок применения упрощенной системы налогообложения, то она могла изменить объект налогообложения только с начала нового налогового периода по истечении налогового периода, в котором истек трехлетний срок применения объекта налогообложения.

Поэтому если у налогоплательщика, являвшегося участником договора простого товарищества (договора совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, выбравшего объект налогообложения в виде доходов, на 1 января 2006 года не истек трехлетний срок применения вышеуказанного объекта налогообложения, он должен был прекратить с 1 января 2006 года участие в договоре совместной деятельности или перейти на общий режим налогообложения.

Если организация применяла упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов и в течение 2006 года стала участником договора совместной деятельности, то она утратила право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором стала участником договора совместной деятельности.

Прибыль от совместной деятельности у организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, учитывается в составе внереализационных доходов после фактического поступления денежных средств, как это следует из п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

3.7. Единый сельскохозяйственный налог

Согласно п. 3 ст. 346.1 НК РФ являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога организации освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль, налога на имущество организаций, единого социального налога. Не признаются они также плательщиками НДС. Исключение составляют случаи уплаты налога, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ при осуществлении операций в соответствии с договором совместной деятельности.

3.8. Единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности

В соответствии с п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности не применяется в отношении любых видов деятельности, если они осуществляются в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности). Исходя из этого при принятии решения об участии в совместной деятельности уплачивающая единый налог организация должна перейти на общий режим налогообложения.

Договор простого товарищества (более известный как договор совместной деятельности) стоит отдельно от ряда гражданско-правовых сделок.

Как правило, заключение соглашения между участниками гражданского оборота предполагает, что одна из сторон возникающих правоотношений выполняет в пользу другой какие-либо действия (передачу имущества, выполнение работ, оказание услуг), а последняя в свою очередь их оплачивает. Таким образом, отношения между сторонами сделки строятся по принципу: должник – кредитор.

В случае договора простого товарищества действия его участников преследуют достижение единой цели – извлечение прибыли, либо иной, не противоречащей законодательству, цели.

Усилия его участников направлены на достижение общего результата и его дальнейшее совместное использование.

Как правило, налогоплательщиками являются юридические лица, индивидуальные предприниматели или физические лица. Простое товарищество нельзя отнести ни к одним из вышеперечисленных субъектов, таким образом, и применение каких-либо льгот в рамках простого товарищества невозможно.

Если участник простого товарищества пользуется в соответствии с действующим законодательством какими-либо льготами по налогам и другим обязательным платежам, то указанные льготы распространяются только на его уставную деятельность и не распространяются на деятельность, осуществляемую в рамках простого товарищества.

Таким образом, фирма, применяющая упрощенную систему налогообложения, имеет право применять данную систему только в части своей уставной деятельности. Заключая договор простого товарищества, фирма в рамках договора о совместной деятельности начинает фактически осуществлять иную деятельность, и использовать упрощенную систему налогообложения данный хозяйствующий субъект не вправе. Другими словами, фирма - товарищ, применяющая упрощенную систему налогообложения, в совместной деятельности будет выступать как фирма, применяющая традиционную систему бухгалтерского учета.

Соответственно и налоговый учет в рамках договора о совместной деятельности будет осуществляться на общих основаниях.

Таким образом, на основании анализа гражданского, бухгалтерского и налогового законодательства можно сделать вывод, что хозяйствующий субъект, не являющийся плательщиком НДС, заключая договор простого товарищества, с оборотов по реализации, осуществленных в рамках совместной деятельности, будет уплачивать данный налог как обычный налогоплательщик.

При этом, нужно отметить, что вариант исчисления и уплаты в бюджет данного налога зависит от того, как это оговорено в договоре. То есть НДС участники договора простого товарищества могут уплачивать самостоятельно, либо данный налог уплачивает участник, ведущий общие дела.

Прибыль, полученная товарищами в результате совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно (статья 1048 ГК РФ). Таким образом, при определении налоговой базы по НДС необходимо произвести расчет стоимости товаров (работ, услуг), приходящейся на долю каждого участника совместной деятельности, пропорционально доле прибыли, причитающейся каждому из участников.

Сумма НДС, уплаченная при приобретении (производстве) товаров (работ, услуг) в рамках совместной деятельности и подлежащая вычету при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в этом случае определяется также пропорционально доле участников, являющихся плательщиками НДС.

По поводу предоставления вычетов по НДС следует отметить следующее.

В том случае, когда по условиям договора простого товарищества исполнение обязанности по исчислению и уплате НДС за всех участников совместной деятельности возлагается на одного из них, этот участник может от имени остальных участников совместной деятельности обратиться в налоговые органы за налоговыми вычетами, которые причитаются товарищам - плательщикам НДС.

Еще раз отметим, что в этом случае вычеты по НДС предоставляются всем участникам совместной деятельности - плательщикам НДС соразмерно их долям в реализуемой продукции, а не только тому лицу, которое непосредственно обратится в налоговый орган. При этом, нужно иметь в виду что вычет по НДС может быть применен только у того товарища, на чье имя выставлен счет-фактура и «перепредьявить» друг другу счета-фактуры члены простого товарищества не имеют права.

Необходимо помнить еще об одном условии вычета: он возможен лишь по имуществу, которое приобретено для использования в операциях, облагаемых НДС.

Поэтому, чтобы иметь возможность применять вычеты по НДС необходимо поручить и покупать, и продавать товар кому-то одному из товарищей.

Если исчисление и уплата НДС производятся каждым участником простого товарищества самостоятельно, то и обращаться в налоговый орган следует по отдельности.

Пример.

Предприятие ООО «Вега», являющееся плательщиком НДС, и ООО «Меркурий», находящееся на упрощенной системе налогообложения (не является плательщиком НДС), заключили между собой договор о совместной деятельности.

В рамках простого товарищества осуществляется оптовая торговля бытовой техникой.

Согласно договору простого товарищества ООО «Вега» вносит в совместную деятельность денежные средства - 200 000 рублей, а ООО «Меркурий» – 300 000 рублей. Ведение общих дел осуществляет ООО «Вега» на отдельном балансе.

В рамках совместной деятельности товарищество приобрело партию электрических чайников - 300 штук по цене 1 200 рублей, всего на сумму 360 000 рублей (в том числе НДС 18% – 54 915 рублей).

Данная партия бытовой техники была реализована покупателям за 450 000 рублей (300 штук х 1500 рублей).

Издержки обращения на реализацию данной партии товара - 30 000 рублей.

Учет совместной деятельности ведет ООО «Вега» на обособленном балансе.

Отражая данные операции, бухгалтер ООО «Вега» сделает следующие проводки:

Корреспонденция счетов		Сумма, рублей
Дебет	Кредит
	80 субконто «Расчеты с ООО «Вега»
	80 субконто «Расчеты с ООО «Меркурий»		Получены по договору простого товарищества денежные средства
			Принят к учету товар от поставщика
			Учтен НДС по товару
			Погашена задолженность поставщику за товары
68 субсчет «НДС»					Прибыль от совместной деятельности, принадлежащая ООО «Вега» 46 271 х (200 000: (200 000 + 300 000))
	76-3 «Расчеты с ООО «Меркурий»		Прибыль от совместной деятельности, принадлежащая ООО «Меркурий» 46 271 х (300 000/(200 000 + 300 000))

НДС, который начислен по оборотам в рамках совместной деятельности будет распределен между участниками следующим образом:

1. НДС, начисленный к уплате по оборотам в рамках совместной деятельности, приходящийся на ООО «Вега»:

68 644 х (200 000 /(200 000 +300 000)) = 27 458 рублей,

сумма вычетов на которые может претендовать ООО «Вега»:

54 915 х (200 000 /(200 000 +300 000))= 21 966 рублей.

2. НДС, начисленный к уплате по оборотам в рамках совместной деятельности, приходящийся на ООО «Меркурий»:

68 644 х (300 000 /(200 000 +300 000)) = 41 186 рублей,

сумма вычетов на которые может претендовать ООО «Меркурий»:

54 915 х (300 000 /(200 000 +300 000))= 32 949 рублей.

Если договором простого товарищества предусмотрено, что перечисление налогов по результатам совместной деятельности осуществляется товарищем, ведущим общие дела, то в этом случае ООО «Вега», на основании статьи 29 НК РФ («Уполномоченный представитель налогоплательщика») перечислит в бюджет сумму налога, причитающуюся к уплате у ООО «Меркурий».

При подаче декларации по НДС ООО «Вега» отразит сумму НДС, причитающуюся к уплате с оборотов по совместной деятельности в графе в полном объеме, так как подача отдельной декларации по совместной деятельности не предусмотрена.

Если договором предусмотрено, что уплата налогов осуществляется участниками самостоятельно, то уплату произведет ООО «Меркурий» с пометкой «НДС с оборотов по совместной деятельности».

Дополнительную информацию по обложению налогом на добавленную стоимость простого товарищества смотрите в разделе 2.1. «Бухгалтерский учет при договоре простого товарищества».

Более подробно с вопросами, касающимися учета и налогообложения совместной деятельности, осуществляемой по договору простого товарищества, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Простое товарищество».

На практике нередко встречается ситуация, когда две или более организации заключают договор простого товарищества в целях извлечения прибыли. При этом у сторон договора возникает немало проблем в части учета хозяйственных операций в рамках указанного договора и уплаты налогов по ним.

Понятие договора простого товарищества

Договор простого товарищества (договор о совместной деятельности) находит все более широкое применение в сфере предпринимательской деятельности. Данный договор уникален по своему содержанию. Он позволяет объединять деятельность нескольких хозяйствующих субъектов, а также физических лиц для занятия одним общим видом деятельности без образования юридического лица.

В договоре товарищи должны указать, какой деятельностью они будут совместно заниматься. Ведь отличительным признаком договора совместной деятельности является то, что все участники имеют общую цель, ради которой и создается товарищество. Если цель коммерческая, то участвовать в товариществе могут только организации и индивидуальные предприниматели. А вот физические лица, не зарегистрированные как ПБОЮЛ, в этом случае товарищами стать не могут.

Также участниками договора простого товарищества не вправе быть государственные предприятия, учреждения, некоммерческие организации (п. 2 ст. 1041 ГК РФ). Такой же позиции придерживаются и арбитражные суды (см. информационное письмо ВАС РФ от 25 июля 2000 г. N 56).

Как упоминалось, стороны договора простого товарищества не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ), но, тем не менее, достигают общего результата совместными усилиями.

В связи с тем, что простое товарищество не является юридическим лицом, оно не признается налогоплательщиком ни по одному налогу. Обязанности по уплате налогов несет каждый товарищ соответственно своей доле, если иной порядок не установлен в договоре или ином соглашении.

Каждый товарищ должен внести свой вклад в совместную деятельность. Это может быть любое имущество (товары, деньги, недвижимость), а также имущественные права, деловая репутация, профессиональные знания, навыки, умения (ст. 1042 ГК РФ).

Однако при внесении такого вклада, как деловые связи, у товарища может возникнуть проблема с отражением вклада в бухгалтерском учете. По мнению Минфина РФ, организация не вправе внести деловые связи в качестве вклада в простое товарищество. В своем письме от 2 февраля 2000 г. N 04-02-05/7 Минфин РФ разъясняет, что, поскольку ГК РФ не содержит определения понятия "деловые связи", использование упомянутой нормы не представляется возможным. Поэтому, по мнению финансового органа, организация не вправе внести деловые связи в качестве вклада в простое товарищество. Также, согласно правилам ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, товарищ - юридическое лицо может внести в качестве вклада в простое товарищество только то, что ему принадлежит на праве собственности, отражено в его балансе и имеет стоимостную оценку (денежные средства, имущество, нематериальные активы и т. п.). Тем не менее в судебной практике встречаются примеры ситуаций, когда простое товарищество принимало в качестве вклада деловые связи каждого из товарищей (см. постановление ФАС Уральского округа от 6 апреля 2000 г. по делу N Ф09-396/2000-ГК).

Внесенные ценности поступают в общую долевую собственность товарищей.

Особенности бухгалтерского учета по договору товарищества

Учет общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества необходимо вести в порядке, который предусмотрен для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения.

Операции по совместной деятельности нужно учитывать на отдельном балансе. На это указано в ПБУ 20\03 "Информация об участии в совместной деятельности", утвержденного приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. N 105н. Ведение операций по совместной деятельности необходимо поручить одному из участников.

Хочется отметить, что, заключая , рациональнее предусмотреть, что общие дела и учет будет вести один и тот же участник.

С 2006 г. вход в простое товарищество закрыт для плательщиков единого налога на вмененный доход. Об этом говорится в п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ.

Также в простых товариществах не должно быть организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения у которых являются доходы. Возможность стать товарищами сохранится только у тех налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, которые выбрали объектом налогообложения "доходы минус расходы".

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, заключив договор простого товарищества, обязаны исчислять единый налог с разницы между доходами и расходами по ставке 15% (п. 3 ст. 346.14 НК РФ в редакции Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ).

Если один из товарищей или все товарищи применяют упрощенную систему налогообложения, то сумму прибыли от совместной деятельности они включают в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу (п. 1 ст. 346.15, п. 9 ст. 250 и 278 НК РФ).

Пример. Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", исчисляет единый налог по ставке 15%. Данная организация заключила договор простого товарищества с ПБОЮЛ. Доля прибыли от совместной деятельности, распределенная в пользу организации по итогам отчетного года, составила 60 000 руб.

Налог на прибыль от совместной деятельности, исчисленный и подлежащий уплате в бюджет по итогам отчетного года, равен 9000 руб. (15% от 60 000 руб.).

Налогообложение по договору простого товарищества

С 2006 г. в соответствии с новой редакцией п. 4 ст. 273 НК РФ, введенной Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ, все участники простого товарищества обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления. Расходы будут признаваться таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты.

Кассовый метод, при котором датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу либо день поступления иного имущества, работ, услуг или имущественных прав, товарищи применять уже не могут. Это же правило действует и в отношении тех налогоплательщиков, которые заключат договор доверительного управления имуществом.

Статья 273 НК РФ, предписывающая организациям, участвующим в совместной деятельности, перейти на метод начисления, распространяется только на плательщиков налога на прибыль. Ведь известно, что участники простого товарищества обычно не получают распределенную в их пользу прибыль на руки, а используют ее в рамках совместной деятельности. В результате при кассовом методе ни на расчетный счет, ни в кассу деньги не поступают и налогооблагаемого дохода не возникает. При методе же начисления распределенная, но не неполученная прибыль включается во внереализационные доходы. Таким образом, организации - участнику совместной деятельности придется заплатить налог на прибыль со средств, которые она направила на развитие совместного бизнеса.

Однако на участников договора простого товарищества, применяющих упрощенную систему налогообложения, это требование не распространяется. Они определяют доходы и расходы кассовым методом, но ст. 273 НК РФ руководствоваться не должны, поскольку в главе 26.2 НК РФ ссылок на эту статью нет. Следовательно, в любом случае организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, должны учитывать доходы и расходы по кассовому методу.

Участник, ведущий общие дела, определяет не доход товарищей, а их прибыль: термин "доход" заменен термином "прибыль каждого участника товарищества", что соответствует нормам гражданского законодательства.

С 2006 г. порядок уплаты НДС при совместной деятельности регулируется новой ст. 174.1 НК РФ, которая введена Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ. Данная статья трактуется специалистами по-разному.

В соответствии со ст. 174.1 НК РФ вести общий учет операций, подлежащих налогообложению, может участник товарищества - российская организация либо индивидуальный предприниматель. При совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на него возлагаются обязанности налогоплательщика. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в рамках совместной деятельности данный участник договора выставляет партнерам простого товарищества счета-фактуры.

При этом необходимо, чтобы счета-фактуры поставщиков были выставлены на его имя (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Участник должен отдельно учитывать товары (работы, услуги) и имущественные права, используемые в рамках договора о совместной деятельности.

Если все участники товарищества применяют общую систему налогообложения, положения данной статьи не вызывают вопросов. Но ведь товарищами могут быть и организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, которые не платят НДС.

Возникает вопрос: нужно ли понимать ст. 174.1 НК РФ в том смысле, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения и участвующие в деятельности простого товарищества, все же являются плательщиками НДС?

Согласно одному из положений ст. 174.1 НК РФ на участника товарищества возлагаются обязанности налогоплательщика, "установленные настоящей главой". Получается, что товарищи, применяющие упрощенную систему налогообложения, действительно должны перечислять налог. Однако в ст. 346.11 НК РФ сказано, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, начисляют НДС только на таможне либо когда являются налоговыми агентами. Получается, что в ст. 174.1 НК РФ обязанность платить налог упоминается, однако в ст. 346.11 НК РФ в связи с этим изменения не внесены. Новая редакция главы 21 НК РФ признает любого участника товарищества плательщиком НДС, обязанным выставлять счета-фактуры, а также имеющим право на налоговый вычет.

Пока единого мнения по этому поводу не существует. Авторы, считающие, что такие участники простого товарищества должны платить НДС, обосновывают свою позицию прямым указанием закона (ст. 174.1 НК РФ). Такой точки зрения придерживаются и официальные органы. В частности, Минфин РФ в письме от 21 февраля 2006 г. N 03-11-04/2/49 указал, что при совершении операций по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) на участника товарищества возлагаются обязанности плательщика НДС. При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с этим договором товарищ, на которого возложены обязанности по ведению общих дел, должен выставлять соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ. Данная позиция официальных органов не нова и высказывалась неоднократно (см. письма Минфина РФ от 11 февраля 2005 г. N 03-03-02-04/1/37, МНС РФ от 18 августа 2004 г. N 03-1-08/1815/45, от 30 января 2003 г. N 03-1-08/347/13-Г733).

Эксперты, высказывающие противоположную точку зрения, акцентируют внимание на том, что нормы НК РФ, регулирующие порядок использования упрощенной системы налогообложения, являются специальными и обладают юридическим приоритетом над общими нормами. Поскольку в соответствии со специальными нормами лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, плательщиками НДС не признаются, такое преимущество распространяется и на товарищей.

Обратимся к арбитражной практике. В постановлении от 28 февраля 2007 г. по делу N А48-2638/06-8 ФАС Центрального округа указал, что участник договора простого товарищества, на которого возложены обязанности по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению, обязан исчислять и уплачивать в бюджет НДС по таким операциям в общеустановленном порядке. Также этому товарищу предоставляется право на применение налоговых вычетов по НДС на основании выставленных ему счетов-фактур независимо от того, является он плательщиком НДС вне рамок договора простого товарищества или нет.

При этом суд руководствовался следующим. В соответствии со ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения может применяться только индивидуальными предпринимателями и организациями. Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ под организациями понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как отмечалось, в силу п. 1 ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Совокупный анализ названных нормативных положений позволяет сделать вывод о том, что налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества, не может производиться по упрощенной системе. Следовательно, учет общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества необходимо вести в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения. При ведении деятельности в рамках простого товарищества уплачиваются налоги, установленные законодательством, в том числе НДС.

Таким образом, по данному конкретному делу суд не признал приоритета специальных норм. Однако недостаточность практики по этой категории дел не дает возможности сделать однозначный вывод о том, какой подход следует считать верным.

Товарищ, ведущий общие дела товарищества, имеет право на возмещение из бюджета НДС, уплаченного поставщикам. Подобный порядок принятия сумм налога к вычету в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) в настоящее время прямо закреплен ст. 174.1 НК РФ. Соглашением сторон по договору простого товарищества может быть установлено иное, например, вычет может применяться товарищами пропорционально их доле участия в расходах (см. постановление ФАС Московского округа от 1, 5 февраля 2007 г. по делу N КА-А40/13058-06). Обязательные условия для вычета - наличие счета-фактуры, оформленного надлежащим образом и выписанного на имя товарища, ведущего общие дела товарищества (см. постановление ФАС Московского округа от 6, 7 декабря 2006 г. по делу N А40-12015/06-35-117), и раздельный учет товаров (работ, услуг), используемых при проведении операций по договору простого товарищества и при ведении иной деятельности.

ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 30 декабря 2004 г. по делу NА17-1627/5-2004 указал, что налогоплательщик обязан восстановить НДС по приобретенному для облагаемых налогом операций имуществу, впоследствии переданному в качестве вклада по договору простого товарищества.

Поскольку использование в хозяйственной практике договора о совместной деятельности дает товарищам определенные преимущества при налогообложении, указанные договоры часто используются притворно (для минимизации налогообложения) либо для прикрытия других договоров (с целью избежать налогообложения).

Например, одна из наиболее распространенных схем заключается в том, что, заключив договор, один из товарищей вносит свой вклад в общий бизнес имуществом, а другой - денежными средствами. Когда действие договора прекращается, первый, выходя из товарищества, забирает свой вклад деньгами, а второй - имуществом. Цель этой комбинации - избежать обязанности по уплате НДС, которая возникает при продаже товара.

Так, в одном из дел предпринимателю по договорам простого товарищества были переданы помещения, использовавшиеся им в производственном процессе. Оценив заключенные предпринимателем договоры, суд пришел к выводу об их ничтожности и квалифицировал фактически сложившиеся отношения как аренду, а уплаченные денежные средства признал арендной платой (см. постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16 мая 2006 г. по делу N Ф08-1983/2006-829А).

Налоговые органы также считают злоупотреблением со стороны налогоплательщика заключение договоров о совместной деятельности, если руководитель одной организации-товарища одновременно исполняет функции заместителя руководителя другой организации - члена товарищества. Однако ни налоговое законодательство, ни судебная практика не подтверждают правильность такой позиции.

Как следует из п. 1 ст. 20 НК РФ, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Соответственно когда налоговый орган будет ссылаться на обстоятельство взаимозависимости двух товарищей, ему придется доказать факт влияния на экономический результат деятельности участников договора (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 марта 2007 г. по делу N А05-7758/2006-34).

И все же, несмотря на пристальное внимание налоговых органов к товарищам, если стороны действительно работают по договору о совместной деятельности и правильно оформляют документы, опасаться претензий налоговых органов им не стоит.

Журнал "Законодательство" N 3/2008, Л.Н. Максимова

НДС (месяц или квартал). Для подтверждения раздельного учета и во избежание претензий со стороны налоговых органов в дальнейшем документы по совместной деятельности уполномоченный участник может оформлять так. В договоре, заключаемом с третьим лицом, следует указать, что сделка заключается от имени всех товарищей. Это можно сделать, составив преамбулу договора, по которому приобретается товар (работы, услуги), например, следующим образом: «Фирма «Зима», именуемая в дальнейшем «Покупатель», в лице генерального директора Петрова С.С., действующего на основании Устава и Договора о совместной деятельности (простого товарищества) N от » » 200 г., с одной стороны, и ООО «Х», именуемое в дальнейшем «Поставщик», в лице генерального директора Иванова В.В., действующего на основании Устава, с другой стороны, заключили настоящий договор о нижеследующем:..».

Ндс при совместной деятельности в 2018 году

Информационного письма Президиума ВАС РФ от 10 декабря 1996 г. N 9 «Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость», Постановление ФАС Московского округа от 05.08.2005 N КА-А40/7209-05, Постановление ФАС Уральского округа от 26.05.2005 N Ф09-2235/05-С2).

С 1 января 2006 г. НДС по операциям в рамках договора простого товарищества исчисляется и уплачивается в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. В ней закреплена норма о том, что обязанности по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со ст.

146

НК РФ, возлагаются на одного участника товарищества. Им может быть российская организация либо индивидуальный предприниматель.

На выбранного участника и возлагаются обязанности налогоплательщика, установленные гл. 21 НК РФ.

Ндс при совместной деятельности "упрощенцев"

Инфо

Таковым является, к примеру, незаконное принятие к вычету налога по необлагаемым товарам. Если обязанное лицо (пайщик) принял к вычету налог на добавленную стоимость по продукции, которая далее будет задействована в операциях, необлагаемых НДС, то данные налоговые суммы нужно восстановить для перечисления их в бюджет.

Внимание

Ошибочное отображение реализации продукции может стать причиной занижения базы налога, что также считается нарушением. Контролирующие органы тщательно отслеживают таких нарушителей и применяют к ним санкции.

Среди распространенных ошибок достаточно частым является принятие к вычету НДС без надлежащих заверяющих документов либо по недостоверным расчетным документам. Сообразно ст.

Налог на добавленную стоимость при договоре простого товарищества

Минфин, расширяя «логический ряд», приходит к выводу, что при «приросте» (в результате совместной деятельности») имущества на сумму превышения первоначального взноса нужно начислить НДС. Эта «миссия» возложена на участника, организующего налоговый учет, осуществляющего начисление и уплату налогов (ст.
174.1

НК РФ). Пример 3. Воспользуемся условиями примера 1, дополнив их. Предположим, что на дату прекращения договора на балансе простого товарищества числятся товары, приобретенные в ходе осуществления совместной деятельности, стоимостью 600 000 руб.

Входной» НДС по этим товарам в сумме 108 000 руб. уполномоченный участник (ООО-1) принял к вычету. При прекращении договора имущество распределяется пропорционально долям его участников.

С учетом того, что вклады участниками внесены в равных долях, каждому из них при разделе имущества передаются товары стоимостью 300 000 руб.

Ндс при совместной деятельности «упрощенцев»

То есть таким «счастливчиком» может стать кто угодно, например плательщик ЕСХН или лицо, освобожденное от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ, ну и лицо, применяющее УСН, тоже. Вместе с тем большинство юристов придерживается позиции, что нормы гл.
26.2

НК РФ (УСН) являются специальными по отношению к нормам гл. 21 НК РФ (НДС). Специальные нормы имеют преимущество перед основными нормами.

Глава 26.2 НК РФ освобождает «упрощенцев» от исполнения обязанностей плательщика НДС, допуская единственное исключение из этого правила — ввоз товаров на таможенную территорию РФ. Ссылки же на ст. 174.1 НК РФ или на участие в договоре простого товарищества там нет.

Допускаем, что законодатели забыли сделать эту ссылку, забыли сделать еще одно исключение. Но в результате этой забывчивости текст Налогового кодекса РФ именно такой, какой он есть на сегодняшний день.

Учёт ндс при совместной деятельности

По этой причине организация, применяющая «упрощенку» и осуществляющая ведение общих дел по договору простого товарищества, признается плательщиком НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории России, осуществляемых в рамках этого договора. По мнению ряда специалистов, вновь введенная в НК РФ ст. 174.1 не должна распространять свое действие на лиц, применяющих специальные налоговые режимы, в том числе упрощенную систему налогообложения, поскольку нормы, посвященные УСН, являются специальными по отношению к общим нормам закона. А при толковании норм закона необходимо исходить из принципа приоритета специальной нормы над общей (Постановление КС РФ от 14.05.2003 N 8-П).

В силу этого ст. 174.1 НК РФ не должна распространять свое действие на лиц, применяющих специальные налоговые режимы, в том числе упрощенную систему налогообложения. Но вопрос остается спорным.

Глава 1. ндс

Отображение НДС по аренде складских помещений, используемых коммерческими структурами в совместной деятельности ООО «Проект» и предприниматель Колосовский Н.М. объединились на основе соглашения простого товарищества. Настоящими пайщиками определено, что общие дела будет вести ООО «Проект».

Соответственно, для этих целей был открыт обособленный счет. В процессе осуществления общей деятельности ИП оплатил аренду складских помещений. Пайщики в дальнейшем использовали их для хранения произведенной продукции. Платежные документы при внесении платы, включающей и НДС, ИП оформил на ООО «Проект». Исполненные хозяйственные операции следует отобразить в общем учете, а также отдельно ИП Колосовскому Н.М. Проводки ООО «Проект» Проводки ИП Колосовского Н.М. ДТ 25 КТ 76.3 - траты на аренду складских помещений; ДТ 19 КТ 76.3 - НДС по части аренды; ДТ 76.3 КТ 51 - возмещение трат ИП Колосовскому Н. М.

Простое товарищество: вход-выход и ндс (зайцева с.н.)

Не отказавшись от своих прежних аргументов, о несостоятельности которых мы говорили выше, Минфин России в первом упомянутом Письме теперь ссылается и на ст. 174.1 НК РФ. По мнению Минфина, «упрощенец», ведущий общие дела, обязан выписывать счета-фактуры с выделенной суммой НДС в отношении операций по совместной деятельности в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ, несмотря на то, что по своим операциям плательщиком НДС он не является. Во втором Письме минфиновцы подтверждают, что индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС. Но осуществляемая в рамках простого товарищества предпринимательская деятельность, по их мнению, вообще не подлежит переводу на УСН и облагается налогами в общеустановленном порядке, в том числе и НДС.

Нормы Налогового кодекса Но для начала обратимся к нормам Налогового кодекса, к которым будем апеллировать, изучая тему. Как при входе в простое товарищество (передаче вклада участниками), так и при выходе (выделении имущества) из него объекта обложения НДС не возникает, поскольку о реализации (объекте налогообложения в силу пп.

1 п. 1 ст. 146 НК РФ) здесь говорить не приходится. Смотрите сами: с учетом ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг: — передача имущества, носящая инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов) (пп. 4 п.

Ситуация по ндс в рамках совместной деятельности

Уплата совместных трат производится любым пайщиком, взаиморасчеты отображаются на счете второго порядка 76.3. Эти правила касаются только соглашения простого товарищества, сообразно которому назначается ответственное лицо для ведения совместных дел.

Данный принцип работы с НДС не касается деятельности, осуществляемой в пределах иных договорных форм. Здесь пайщики самостоятельно исполняют свои налоговые обязательства, а просчет и оплачивание НДС производится обычным порядком (Читайте также статью ⇒ Особенности заключения договора о совместной деятельности с общественной организацией в 2018 году). Типовые бухгалтерские записи по НДС, применяемые в простом товариществе Состав расчетов по НДС содержит начисление, восстановление, оплачивание, вычет, компенсацию НДС и «входной» налог. Начисление зависит от того, по какому типу операции он начисляется.
В этом же месяце участники передали в счет вклада в простое товарищество следующее имущество: — ООО-1 — товары, стоимость приобретения которых (без НДС) составляет 200 000 руб. (на момент передачи товаров в счет вклада в простое товарищество сумма «входного» НДС по этим товарам в размере 36 000 руб. (200 000 руб. x 18%) принята к вычету); — ООО-2 — денежные средства в сумме 200 000 руб. В учете организации сделают следующие проводки: Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб. ООО-1 Переданы товары в качестве вклада в простое товарищество <* 58-4 41 200 000 ООО-2 Перечислены денежные средства в качестве вклада в простое товарищество 58-4 51 200 000 <* В данном случае ООО-1 действует в соответствии с выводами, представленными в Постановлении Президиума ВАС РФ N 2196/10. При ином подходе налог восстанавливается.

Как принять к вычету НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. Когда входн​ой НДС можно принять к вычету. Как платить НДС по деяте​льности в рамках договора простого товарищества.

Вопрос: Участники договора простого товарищества находятся на УСН, в рамках договора строят торговый центр, который потом будут использовать в рамках договора простого товарищества (облагаемой НДС деятельности), могут ли они ставить НДС к вычету по материалам для строительства?

Ответ: При осуществлении совместной деятельности расчеты по НДС ведет та организация, на которую возложено ведение учета: она начисляет НДС, она же и принимает к вычету входной налог, предъявленный поставщиками и подрядчиками (п.3 ст. 174.1 НК РФ).

При осуществлении строительства для собственных нужд входной НДС, предъявленный поставщиками строительных материалов, при аренде техники, по подрядным работам и т.д., принимается к вычету на общих основаниях (абз.1 п.5 ст.172 НК РФ), т.е. при выполнении необходимых условий (ст. 169, 171, 172 НК РФ):

Покупка принята к учету

Есть корректно оформленный счет-фактура от поставщика (или УПД)

НДС предъявлен поставщиком

Покупка предназначена для осуществления облагаемой НДС деятельности.

Таким образом, если вышеприведенные условия для вычета выполняются, то товарищ, ведущий учет по совместной деятельности, может принимать к вычету НДС по материалам для строительства.

Обоснование

Как принять к вычету НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления организация может принять к вычету:

входной НДС по товарам (работам, услугам), которые приобретались для проведения строительно-монтажных работ;

сумму НДС, начисленную на стоимость строительно-монтажных работ.

Входной НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, принимайте к вычету в обычном порядке (абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ). То есть после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ) и при наличии счета-фактуры (абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Как платить НДС по деятельности в рамках договора простого товарищества

Обязанности плательщика НДС, установленные главой 21 Налогового кодекса РФ, возлагаются на участника, ведущего общий учет. Об этом сказано в пункте 1 статьи 174.1 Налогового кодекса РФ. При реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав в рамках совместной деятельности именно этот участник обязан выставлять покупателям счета-фактуры (п. 2 ст. 174.1 НК РФ). При составлении счетов-фактур нужно учитывать особенности их нумерации. После порядкового номера следует указать цифровой индекс, обозначающий, что документ составлен в рамках договора простого товарищества (абз. 4 подп. «а» п. 1 раздела II приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Пример заполнения счета-фактуры при реализации товаров в рамках договора о совместной деятельности

ООО «Альфа» и ООО «Производственная фирма "Мастер"» заключили договор простого товарищества. Совместная деятельность - производство мебели. В качестве вклада в простое товарищество «Мастер» внес производственное оборудование, а ООО «Альфа» - партию материалов. Участником договора простого товарищества, ведущим общие дела, назначена «Альфа». При составлении счетов-фактур в рамках договора простого товарищества «Альфа» использует утвержденный цифровой индекс «01».

В октябре в рамках договора простого товарищества было реализовано 10 мебельных гарнитуров «Уют». Покупателем выступило ООО «Торговая фирма "Гермес"». Отпускная стоимость одного гарнитура - 150 000 руб./шт. (без НДС). Общая сумма сделки - 1 500 000 руб. (10 шт. х 150 000 руб./шт.).

Мебель облагается НДС по ставке 18 процентов (п. 3 ст. 164 НК РФ). Сумма НДС, которая была предъявлена покупателю, составила:
1 500 000 руб. х 18% = 270 000 руб.

Таким образом, общая стоимость реализованной мебели (с учетом НДС) равна 1 770 000 руб. (1 500 000 руб. + 270 000 руб.).

Аванс за реализованную мебель был перечислен от «Гермеса» на расчетный счет простого товарищества платежным поручением в октябре.

На стоимость отгруженной продукции «Альфа» предъявила «Гермесу» счет-фактуру .

Налоговыми вычетами в рамках простого товарищества может пользоваться тоже только участник, ведущий общий учет. При этом для вычета входного НДС у него должны быть счета-фактуры, выставленные продавцами на его имя. Еще одним условием для правомерного вычета НДС является ведение раздельного учета операций, которые уполномоченный товарищ ведет помимо совместной деятельности. Это предусмотрено пунктом 3 статьи 174.1 Налогового кодекса РФ.1

Суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет по операциям простого товарищества, участник, ведущий общий учет, должен отразить в своей налоговой декларации. Это следует из положений Налогового кодекса РФ и пункта 1 раздела I Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 29 октября 2014 г. № ММВ-7-3/558 .

Когда входной НДС можно принять к вычету

Налоговый вычет - это сумма, на которую можно уменьшить НДС, начисленный при реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав. Такое определение следует из положений статьи 166 и пункта 1 статьи 171 НК.

Кто может воспользоваться вычетом НДС

Воспользоваться вычетом смогут только те организации и предприниматели, которые применяют общую систему налогообложения и не освобождены от обязанностей налогоплательщиков , связанных с уплатой НДС. В остальных случаях входной НДС к вычету принять нельзя. Такие суммы разрешено включать в стоимость приобретенных товаров, работ, услуг и имущественных прав или же учитывать в расходах отдельно (